新旧准则下借款费用比较
发布时间：2022-03-30 15:25:13
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摘要：借款费用准则是在对财政部2001年发布的《企业会计准则——借款费用》（以下简称原准则）进行修订完善的基础上完成的，新准则与原准则相比，主要差异有：扩大了借款费用允许资本化的资产范围，扩大了借款费用允许资本化的借款范围，改变了借款利息资本化金额的计算方法。
关键词：新准则；借款费用；比较
一、新准则的主要内容
（一）借款费用的概念
借款费用是指企业因借款而发生的利息以及其他相关成本，包括借款利息、折价或者溢价的摊销、辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额等。
（二）借款费用的确认与计量
确认计量借款费用时，是否符合借款费用资本化的资产是一个重要的条件。符合资本化条件的资产，是指需要经过相当长时间的构建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产。
1、对于符合资本化条件的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的构建或者生产的，应当予以资本化，计入相关资产的成本。借款费用只有在同时满足以下3个条件时，才能开始资本化：资产支出已经发生，包括为购建或者生产符合资本化条件的资产而以支付现金、转移非现金资产或者承担带息债务形式发生的支出；借款费用已经发生；为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。
2、其他借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。对于其他借款费用，应该区别情况进行会计处理：如果该借款费用属于筹建期间发生的，应当根据其发生额先计入长期待摊费用，然后在开始生产经营当月一次性计入当期损益（管理费用）；如果该借款费用属于在生产经营期间、为生产经营而发生的，应当根据其发生额全部费用化，计入当期损益（财务费用）。
3、在资本化期间内，每一会计期间的利息（包括折价或者溢价的摊销）资本化金额的确定：为构建或者生产符合资本化条件的资产而借入专门借款的，应当以专门借款当期实际发生的利息费用，减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或者进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定；为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的，企业应当根据累计资产支出超出专门借款部分的资金支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率，计算确定一般借款应予以资本化的利息金额。资本化率应当根据一般借款加权利率计算确定。
二、新旧会计准则的相同点
（一）借款费用暂停资本化的条件没有发生改变
即符合资本化条件的资产只有在构建或生产过程中发生非正常中断，并且中断时间连续超过3个月的，才可以暂停借款费用的资本化。在此期间发生的借款费用应计入当期损益。
（二）借款费用停止资本化的条件没有发生变化
即当构建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态时，借款费用应当停止资本化，以后发生的借款费用应计入当期损益。
（三）借款费用的披露内容没有发生变化
即在新旧两种会计准则体系下，借款费用的披露都包括两部分内容：当期资本化的借款费用金额；当期用于确定资本化金额的资本化率。
（四）借款费用的定义没有发生变化
在新旧两种准则体系下，借款费用的定义都是指企业因借款而发生的利息、折价或者溢价的摊销和辅助费用，以及因外币借款而发生的汇兑差额。
（五）借款费用开始资本化的条件基本未发生变化
在旧会计准则体系下，借款费用开始资本化必须同时具备3个条件：资本支出已经发生，包括为构建或者生产符合资本化条件的资产支付现金、转移非现金资产或者承担带息债务形式而发生地支出；借款费用已经发生；为使资产达到预定可使用或可销售状态所必要的构建或者生产活动已经开始。新准则中对借款费用的规定延续了旧准则中的相关规定。
三、新会计准则中借款费用发生变化的内容
（一）借款利息资本化的金额的计算不同
在旧准则体系下，每一会计期间借款利息的资本化金额等于至当期末止构建固定资产发生的累计支出加权平均数乘以资本化率，也就是说利息资本化金额的确定要与发生在所构建的固定资产上的支出挂钩。而在新准则下，借款费用的资本化金额分为两部分：因专门借款而发生的借款费用资本化金额应当以专门借款当期实际发生的利息费用扣除将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或者进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定。化条件的资产支出挂钩；企业为构建或生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的，企业应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用的一般借款应予资本化的利息金额。
（二）计算借款费用扣除项目不同
在旧准则体系中，在计算借款费用应予以资本化的金额时，并没有考虑扣除专门借款用于暂时性投资所获得投资收益。而在新准则下，则要求企业在计算借款费用资本化金额时扣除其用于暂时性投资所获得投资收益。例如，在计算当期专门借款实际发生的利息费用应予以资本化的金额时，要用全部借款费用减除将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或者进行暂时性投资取得的投资收益的金额确定。
（三）辅助费用的资本化
在旧准则下因安排专门借款而发生的辅助费用，如银行借款手续费、承诺费等，属于在所构建固定资产达到预定可使用状态前发生的，应当在发生时予以资本化。如果辅助费用金额较小，也可于发生当期确认为费用。而在新准则下，则取消了根据重要性原则将金额较小的辅助费用予以费用化的规定。
（四）借款费用资本化的资产范围发生变化
在旧准则体系下，借款费用资本化的资产范围只限于固定资产。而在新的准则下，对可以资本化的资产范围有了新的规定，扩大了可以资本化的资产范围。它不仅包括企业的固定资产，还包括需要相当长时间才能够达到可销售状态的存货和投资性房地产等资产。比如建设周期超过一年的房地产存货等。
（五）借款费用予以资本化的借款范围发生变化
在旧准则体系下，可以予以资本化的借款范围仅限为专门借款，即为构建固定资产而专门借入的款项，并不包括流动资金借款等其他借款，如企业为建造固定资产而暂时占用的短期借款。但是在新准则下，这一规定有了新的变化，可以予以资本化的借款范围扩大为专门借款和一般借款，即为构建或者生产某个符合资本化条件的资产而借入的专门款项和占用的其他款项，在符合条件时都可以资本化。这一变化能够更加确切的反映企业的财务状况和经营成果。比如企业并不能在任何时点都能够借入中长期借款，而是在更多情况下借入短期流动资金，并且把借入的流动资金用于建设固定资产，如果不对其形成的利息费用予以资本化，就不能公允的反映企业的财务状况和经营成果。
四、新旧准则衔接
根据《企业会计准则第38号——首次执行企业会计准则》的规定，在借款费用确认与计量上，因新旧准则之间的差异而对有关财务报表项目的影响金额在首次执行日，均不再追溯调整。
首次执行日后，企业新发生的借款费用应当按照新准则的规定进行确认和计量。即如果按照原准则规定计算的、计入已经完工固定资产或者在建工程等资产成本的借款费用，相当于新准则的规定而言少资本化了借款费用的，不再追加资本化金额，也不调整有关资产、损益项目。
参考文献：
1、朱同明.借款费用准则国际趋同与国内监管政策的适应[J].财会研究,2009(3).
2、龙天明.浅析新旧借款费用准则的运用差异[J].现代经济,2008(10).
3、林慧.议新旧准则中关于《借款费用》的差异[J].铜业工程,2008(3).
（作者单位:郑尚惠,广东省水利水电建设有限公司；何瑞健,珠江流域水资源保护局）